Službeni glasnik BiH, broj 55/23

Ustavni sud Bosne i Hercegovine u plenarnom sazivu, u predmetu broj U-2/23, rješavajući zahtjeve Kantonalnog suda u Tuzli, na osnovu člana VI/3.c) Ustava Bosne i Hercegovine, člana 57. stav (2) tačka b), člana 59. st. (1) i (3) Pravila Ustavnog suda Bosne i Hercegovine – prečišćeni tekst ("Službeni glasnik Bosne i Hercegovine" broj 94/14), u sastavu: Valerija Galić, predsjednica Mirsad Ćeman, potpredsjednik Zlatko M. Knežević, potpredsjednik Helen Keller, potpredsjednica Seada Palavrić, sutkinja Angelika Nußberger, sutkinja Ledi Bianku, sudija na sjednici održanoj 13. jula 2023. godine donio je

ODLUKU O DOPUSTIVOSTI I MERITUMU

Odlučujući o zahtjevima Kantonalnog suda u Tuzli (sudija Predrag Krsmanović) za ocjenu ustavnosti Zakona o Poreznoj upravi Federacije Bosne i Hercegovine ("Službene novine Federacije Bosne i Hercegovine" br. 33/02, 28/04, 57/09, 40/10, 29/11 – odluka US, 27/12, 7/13, 71/14, 91/15 i 44/22),

utvrđuje se da su čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi Federacije Bosne i Hercegovine ("Službene novine Federacije Bosne i Hercegovine" br. 33/02, 28/04, 57/09, 40/10, 29/11 – odluka US, 27/12, 7/13, 71/14, 91/15 i 44/22) u skladu sa članom II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine i članom 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju za zaštitu ljudskih prava i osnovnih sloboda.

Odluku objaviti u "Službenom glasniku Bosne i Hercegovine", "Službenim novinama Federacije Bosne i Hercegovine", "Službenom glasniku Republike Srpske" i "Službenom glasniku Brčko distrikta Bosne i Hercegovine".

OBRAZLOŽENJE

I. Uvod

1. Kantonalni sud u Tuzli, sudija Predrag Krsmanović (u daljnjem tekstu: podnosilac zahtjeva), podnio je 8, 9. i 10. februara 2023. godine Ustavnom sudu Bosne i Hercegovine (u daljnjem tekstu: Ustavni sud) zahtjeve za ocjenu ustavnosti čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi Federacije Bosne i Hercegovine ("Službene novine Federacije Bosne i Hercegovine" br. 33/02, 28/04, 57/09, 40/10, 29/11 – odluka US, 27/12, 7/13, 71/14, 91/15 i 44/22; u daljnjem tekstu: Zakon o Poreznoj upravi).

2. Zahtjevi su evidentirani pod br. U-2/23, U-3/23 i U-4/23.

3. Podnosilac zahtjeva je podnescima od 23. februara 2023. godine dopunio zahtjeve traženom dokumentacijom.

II. Postupak pred Ustavnim sudom

4. Budući da se zahtjevima osporavaju iste odredbe Zakona o Poreznoj upravi, Ustavni sud je, u smislu člana 32. stav (1) Pravila Ustavnog suda, donio odluku o spajanju predmeta br. U-2/23, U-3/23 i U-4/23 u kojima će voditi jedan postupak i donijeti jednu odluku pod brojem U-2/23.

5. Na osnovu člana 23. Pravila Ustavnog suda, od Predstavničkog doma i Doma naroda Parlamenta Federacije Bosne i Hercegovine zatraženo je 23. februara 2023. godine da dostave odgovore na zahtjev.

6. Bez posebnog zahtjeva Ustavnog suda, Vlada Federacije Bosne i Hercegovine (u daljnjem tekstu: Vlada) dostavila je odgovor na zahtjev 23. marta 2023. godine. Predstavnički dom i Dom naroda nisu dostavili odgovore.

III. Zahtjev

a) Navodi iz zahtjeva

7. Podnosilac zahtjeva navodi da je, nakon analize osporenih odredbi čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi, zaključio "da postoji mogućnost da bi njihovom primjenom u konkretnim predmetima moglo doći do povrede prava na imovinu tužilaca, odnosno prava na pravično suđenje u vezi s pravom na imovinu". U vezi s tim, podnosilac zahtjeva navodi da je porezni obveznik svako lice koje prema poreznim zakonima podliježe obavezi plaćanja bilo kojeg poreza, kazne ili kamate. Osim toga, porezni obveznik je i svako drugo lice koje je u ime poreznog obveznika, prema poreznim zakonima, dužno platiti porez, kaznu ili kamatu. Podnosilac zahtjeva navodi da Zakon o Poreznoj upravi ne definira pojam solidarne odgovornosti, već da je taj pojam propisan članom 414. Zakona o obligacionim odnosima (u daljnjem tekstu: ZOO). Prema članu 414. ZOO svaki dužnik solidarne obaveze odgovara povjeriocu za cijelu obavezu i povjerilac može tražiti njeno ispunjenje od koga hoće, sve dok obaveza ne bude potpuno ispunjena. Kada jedan solidarni dužnik ispuni obavezu, obaveza prestaje i svi se dužnici oslobađaju obaveze. Poreznim zakonima, kojim je propisana obaveza plaćanja poreza, propisan je i pravni osnov za oporezivanje. Taj pravni osnov predstavlja, kako podnosilac zahtjeva ističe, opravdanje za miješanje u imovinu poreznog obveznika. Prema mišljenju podnosioca zahtjeva, propisivanje i uspostavljanje solidarne odgovornosti za neplaćene porezne obaveze pravnog lica trebalo bi biti zasnovano na načelu da se solidarna odgovornost uspostavlja samo za ona fizička i pravna lica koja, prema zakonu, ostvaruju određene pogodnosti. Stoga, podnosilac zahtjeva smatra da za uspostavljanje solidarne odgovornosti fizičkog lica koje nije porezni dužnik (npr. direktor u pravnom licu ili bilo koje drugo odgovorno fizičko lice u tom pravnom licu) ne postoji razuman i opravdan javni interes. Naime, kako navodi, na osnovu osporenih odredbi čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi solidarna odgovornost fizičkih lica za porezne obaveze pravnog lica u kojem rade propisuje se bez bilo kakvih uvjeta i bez uzimanja u obzir opravdanosti razloga za neplaćanje poreznih obaveza pravnog lica.

8. Podnosilac zahtjeva je naveo da se u trenutnoj ekonomskoj situaciji privredni subjekti mogu naći u situaciji da ne mogu izmirivati porezne obaveze, pa bi uspostavljanje solidarne odgovornosti direktora ili drugih odgovornih lica moglo štetno utjecati i na "privredna zbivanja u širem smislu". U vezi s tim je navedeno da bi se "malo fizičkih lica usudilo biti direktor ili drugo odgovorno lice u privrednim i drugim pravnim subjektima zbog rizika i mogućnosti da mogu biti solidarni dužnici za neplaćeni porez ili obavezne doprinose pravnog lica". Podnosilac zahtjeva se pozvao na odredbu člana 45. Zakona o porezu na dohodak kojom su propisane kazne za porezni prekršaj, što ukazuje da se i bez uspostavljanja solidarne odgovornosti fizičkih lica može postići naplata poreznih obaveza na drugi način (pokretanjem prekršajnih, krivičnih ili drugih postupaka protiv odgovornog pravnog lica).

9. Nadalje, podnosilac zahtjeva se pozvao na Odluku Ustavnog suda Federacije BiH broj U-14/10 od 9. marta 2011. godine. Navedenom odlukom Ustavni sud Federacije BiH je odlučio o ustavnosti člana 29. Zakona o Poreznoj upravi ("Službene novine Federacije Bosne i Hercegovine" br. 33/02, 28/04, 57/09 i 40/10). Naime, ovaj član je propisivao da i osnivač pravnog lica solidarno odgovara za poreznu obavezu tog pravnog lica dok se porezna obaveza ne naplati u punom iznosu. Međutim, Ustavni sud Federacije je zaključio da nije u skladu s pravom na imovinu da osnivač pravnog lica bude solidarno odgovoran za neplaćene porezne obaveze pravnog lica. U vezi s tim, podnosilac zahtjeva smatra da je Ustavni sud Federacije u navedenoj odluci "zanemario odredbe člana 5. stav 2. Zakona o privrednim društvima Federacije BiH", kojim su propisani uvjeti za odgovornost vlasnika pravnog lica za obaveze pravnog lica. Pitanje koje podnosilac zahtjeva posebno postavlja u zahtjevu za ocjenu ustavnosti je "može li Federalna porezna uprava sama voditi upravni postupak u kojem bi utvrđivala solidarnu odgovornost licima iz čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi ili taj postupak treba da pokrenu i vode društveno-političke zajednice koje su povjerioci poreza pred nadležnim sudom u parničnom postupku".

b) Činjenice predmeta povodom kojih su podneseni zahtjevi

10. Tužioci u predmetima koji su bili razlog za podnošenje konkretnih zahtjeva za ocjenu ustavnosti bili su osnivači i direktori ili samo direktori pravnih lica kojim je u periodu od 2012. do 2015. godine utvrđeno više poreznih obaveza po osnovu različitih osnova u iznosima od 828,40 do 8.500,00 KM. Naime, budući da pravna lica u kojim su tužioci imali svojstvo osnivača i/ili direktora nisu platila porezne obaveze, to je nadležni porezni ured protiv tih pravnih lica donio rješenja o pokretanju prinudne naplate. Međutim, ni nakon što je pokrenuto više postupaka prinudne naplate, pravna lica nisu izmirila porezni dug. Nakon toga je nadležni porezni ured tokom 2016. i 2017. godine donio rješenja kojim je utvrdio da su tužioci solidarno odgovorni za neplaćeni porezni dug pravnog lica, te im je naložio plaćanje duga. Tužioci su protiv tih rješenja izjavili žalbe nadležnom poreznom organu. Budući da su žalbe odbijene, tužioci su pred nadležnim sudom pokrenuli upravne sporove radi poništenja odluka organa uprave.

c) Odgovor na zahtjev

11. Vlada je navela da je pogrešno i nezakonito shvaćanje podnosioca zahtjeva da se solidarna odgovornost mora urediti Zakonom o Poreznoj upravi, odnosno da se takva odgovornost treba definirati prema načelu ostvarivanja određene pogodnosti i koristi kao razloga za obavezivanje na solidarnu odgovornost. Naime, kako je navedeno, institut solidarne odgovornosti je već definiran odredbama ZOO i on ne uključuje ostvarivanje pogodnosti i koristi na strani štetnika, već nastanak štete i određivanje odgovornog lica za njen nastanak. Mijenjanje karakteristika instituta solidarne odgovornosti dovelo bi do uvođenja novog oblika odgovornosti, koji nema uporište u odredbama ZOO kao lex specialis. Vlada smatra da bi uvođenje sasvim "novog instituta solidarne odgovornosti samo u svrhu naplate javnih prihoda bilo neopravdano miješanje u imovinu pojedinaca jer bi se primjenjivao neproporcionalan pristup države prema pojedincu, ali ne i obrnuto". Pravni instituti solidarne odgovornosti i odgovornosti za štetu su de iure uređeni ZOO, pa nije bilo potrebe posebno ih uređivati i Zakonom o Poreznoj upravi. Ovi instituti se, kako Vlada navodi, "koriste kao mjera porezne discipline u kontekstu koji je primijenjen kod osporenih odredbi".

12. Članom 206. ZOO propisana je zajednička odgovornost za izmirenje štete i kriteriji za utvrđivanje odgovornosti. Profesionalna odgovornost direktora ili fizičkog lica za plaćanje, za štetu koju bi država (javni budžet) ili pravno lice pretrpjeli zbog nezakonitog ili nepravilnog rada odgovornih lica, uspostavljena je na načelima iz člana 154. ZOO. Kod ovakvog vida odgovornosti štite se dva interesa. Kao prvo, štiti se pravo pravnog lica (primarnog poreznog dužnika) na naknadu štete u slučajevima nezakonitog ili nepravilnog rada odgovornih lica u obavljanju dužnosti. S druge strane, radi se o zaštiti javnih prihoda koji pripadaju "budžetima u Federaciji BiH". Pretpostavke odgovornosti solidarnog poreznog dužnika za porezni dug pravnog lica moraju se kumulativno ispuniti: a) nemogućnost naplate duga od poreznog obveznika primjenom svih mjera prinudne naplate (osporeni član 29. stav 1) i b) dokazano postupanje odgovornog lica koje ima obilježje zloupotrebe prava (osporeni član 30. stav 2). Uprava pravnog lica treba da brine o zakonitom poslovanju pravnog lica. Takva obaveza uprave pravnog lica proističe iz Zakona o privrednim društvima. Uprava pravnog lica nema samo obavezu pridržavati se propisa, već je dužna preduzimati mjere kojim se osigurava da društvo prema trećim licima postupa zakonito.

13. Vlada je također istakla da fizička lica koja ne poštuju zakon i načela struke i poslovnih običaja ne bi ni trebala biti dio uprave pravnog lica, niti u njima obavljati neku drugu odgovornu funkciju. Ukoliko bi se prekršajna sankcija poistovjetila s naplatom duga, prinudna naplata u postupku izvršenja bi izgubila svrhu. Stoga, promišljanje podnosioca zahtjeva da je vođenje prekršajnih i krivičnih postupaka svrsishodnije od uspostavljanja solidarne odgovornosti šteti poreznom sistemu iz kojeg se finansiraju država i njene funkcije. Vlada se pozvala na Odluku Ustavnog suda broj AP-5187/17 kojom je odbijena apelacija koja je pokretala isto činjenično i pravno pitanje u vezi s pravom na imovinu. Vlada je istakla da je pravična ravnoteža uspostavljena pravnim lijekovima, kako bi se osiguralo da osporene odredbe i njihov utjecaj na pojedinačna prava nisu proizvoljno primijenjene.

IV. Relevantni propisi

14. Zakon o Poreznoj upravi Federacije Bosne i Hercegovine ("Službene novine Federacije BiH" br. 33/02, 28/04, 57/09, 40/10, 29/11 – odluka USFBiH, 27/12, 7/13, 71/14, 91/15 i 44/22). Za potrebe ove odluke koristi se neslužbeni prečišćeni tekst, sačinjen u Ustavnom sudu BiH, koji glasi:

Član 1. st. (1) i (2)

Ovim Zakonom regulira se osnov za primjenu svih poreznih zakona, Zakona o jedinstvenom sistemu registracije, kontrole i naplate doprinosa, Zakona o fiskalnim sistemima i zakona o doprinosima u Federaciji Bosne i Hercegovine (u daljem tekstu: Federacija) i odnosnih podzakonskih akata, te definiraju određena prekršajna djela iz oblasti poreza i sankcija za ta djela.

Ovaj zakon se odnosi na provođenje i izvršavanje aktivnosti iz oblasti svih vrsta federalnih, kantonalnih, gradskih i općinskih poreza, doprinosa, taksi, posebnih naknada, članarina turističkih zajednica, članarina obrtničkih komora i novčanih kazni za porezne prekršaje.

Član 4.

Porezna uprava je Federalna uprava u sastavu Ministarstva.

Poreznom upravom rukovodi direktor Porezne uprave (u daljnjem tekstu: direktor). Direktor ima zamjenika. Direktora i zamjenika direktora imenuje i razrješava Vlada Federacije, na prijedlog federalnog ministra finansija (u daljnjem tekstu: ministar) na period od četiri godine sa mogućnošću novog imenovanja.

Porezna uprava je organizirana na dva nivoa i to na nivou Središnjeg ureda i nivou kantonalnih poreznih ureda sa pripadajućim poreznim ispostavama. U okviru ove globalne organizacione strukture, odluke vezane za poslove sektora i drugih organizacionih jedinica u svim uredima regulisat će se podzakonskim aktima.

Središnji ured Porezne uprave nalazi se u Sarajevu.

Direktor, uz saglasnost ministra a prema provedenoj proceduri utvrđenoj u Poglavlju IV. Zakona o državnoj službi u Federaciji Bosne i Hercegovine ("Službene novine Federacije BiH", br. 29/03, 39/04, 54/04, 67/05 i 8/06), postavlja i razrješava rukovodioce sektora unutar Središnjeg ureda, rukovodioce kantonalnih poreznih ureda i šefove poreznih ispostava.

Član 7.

Zaposlenici, u okviru svojih ovlaštenja utvrđenih zakonima Federacije, imaju obaveze i pravo da:

- se strogo pridržavaju svih zakona Federacije;

- vode evidenciju o poreznim obveznicima;

- utvrđuju poreznu obavezu poreznog obveznika na osnovu njegove porezne prijave, njegovih poslovnih knjiga i evidencija, kao i drugih dokaza, uključujući korištenje indicija kao dokaza u skladu sa članom 67. ovog zakona;

- traže izvršavanje naloga za plaćanje, te u slučaju neplaćanja ili nepravilnog plaćanja primjenjuju mjere na zakonom propisani način kako bi se osiguralo izvršenje ovih naloga;

- obavljaju inspekcijski nadzor u skladu sa odredbama poglavlja ovog zakona kojim se reguliše inspekcijski nadzor, izvršavaju aktivnosti prinudne naplate u skladu sa odredbama poglavlja ovog zakona kojim se regulišu postupci prinudne naplate i na drugi način primjenjuju sva ovlaštenja koja su im data u ovom zakonu ili bilo kojem drugom zakonu opće primjene u svim dijelovima Federacije;

- u skladu sa procedurama iz člana 8. ovog zakona zahtijevaju od poreznih obveznika i drugih lica da daju izjavu i predoče dokumente i druge informacije neophodne za provedbu poreznih zakona;

- u skladu sa procedurama iz člana 9. ovog zakona, uđu u prostorije u kojima se nalaze ili bi se mogle nalaziti knjige i evidencije ili drugi predmeti potrebni za provedbu poreznih zakona, te da pregledaju te knjige i evidencije, uzimaju izvode, sačinjavaju kopije ili izuzimaju evidencije i knjige; u slučaju izuzimanja knjiga i evidencija, porezni obveznik i njegov zastupnik imat će pristup istim i dostavit će im se kopija dokumenata;

- tokom inspekcijskog nadzora obavještavaju porezne obveznike o njihovim pravima i obavezama;

- obavještavaju porezne obveznike o postojećim porezima, procedurama i uvjetima plaćanja poreza, kao i o poreznim zakonima i podzakonskim aktima;

- pružaju obrazovne usluge o poreznim zakonima, te pravima i obavezama poreznih obveznika;

- poreznim obveznicima daju besplatne obrasce za porezne prijave;

- odnose se prema poreznim obveznicima i drugim licima sa poštovanjem i uvažavanjem;

- provode porezne istrage i prikupljaju informacije o mogućim poreznim prekršajima i krivičnim djelima, te nadležnim organima podnose prijave u vezi sa poreznim prekršajima i krivičnim djelima;

- izdaju prekršajne naloge za porezne prekršaje propisane u ovom ili bilo kojem drugom poreznom zakonu;

- prosljeđuju informacije, uključujući porezne tajne koje su otkrivene tokom porezne istrage ili se za njih saznalo tokom bilo koje pravne službene radnje koju vrše radnici Porezne uprave, nadležnim organima kada postoji sumnja da je počinjen prekršaj ili krivično djelo;

- lice koje je pod krivičnom istragom već na prvom ispitivanju obavijeste o djelu za koje se tereti i o osnovama optužbe;

- objave okolnosti počinjenih poreznih prekršaja ili krivičnih djela iz oblasti poreza i imena osuđenih počinitelja putem masovnih medija, a također otkriju počinitelje koji izbjegavaju istragu ili suđenje;

- koordiniraju aktivnosti sa sudovima i drugim nadležnim organima vezano za obustavu početka postupka likvidacije, stečaja, reorganizacije ili poništavanja registracije pravnog lica ili organizacije na period do stotinudvadeset (120) dana radi provedbe poreznih zakona;

- zatraže od nadležnih organa koji izdaju dozvole ili su ovlašteni da izdaju dozvole, a koji nisu nadležni za poreze, da okončaju ili odbiju izdavanje dozvola fizičkim licima, fizičkim licima registrovanim kao poduzetnici, te pravnim licima ili organizacijama koje nisu izmirile svoje porezne obaveze;

- koriste usluge stručnjaka ili vještaka za pomoć u istragama ili određivanju tačnih poreznih obaveza kada takvo stručno znanje nije dostupno u okviru poreznih organa;

- sarađuju po poreznim pitanjima sa nadležnim organima u Republici Srpskoj i Distriktu Brčko;

- čuvaju porezne tajne, osiguraju da angažirani vještaci i stručnjaci ne otkrivaju porezne tajne i poštuju pravila o arhiviranju informacija o poreznim obveznicima;

- primjenjuju porezne odbitke ili vraćaju preplaćene porezne obaveze;

- pruže zaštitu radnicima i uredima Porezne uprave;

- upotrijebe opravdanu silu kada je to potrebno za izvršavanje njihovih službenih dužnosti i da nose kratko vatreno naoružanje;

- u postupku otkrivanja, istraživanja, sprečavanja, prikupljanja dokumentacije i prijavljivanja poreznih krivičnih djela preduzimaju sve mjere i radnje, u skladu sa ovlaštenjima organa unutrašnjih poslova predviđenih u odredbama Zakona o krivičnom postupku ("Službene novine Federacije BiH", broj 43/99), na način i pod uvjetima koji su propisani u tom zakonu. Procedure za preduzimanje navedenih mjera i radnji utvrdit će se podzakonskim aktom;

- sarađuju sa institucijama nadležnim za provođenje istraga u cilju otkrivanja korupcije u poreznim organima;

- izdaju mišljenja i tumačenja za provedbu poreznih zakona koja moraju biti u skladu sa stavovima Ministarstva;

- obavljaju svoje dužnosti širom Federacije i

- druge obaveze i prava utvrđene ovim i drugim zakonima Federacije.

Zaposlenicima poreznog organa nije dozvoljeno da budu u organima političkih stranaka, niti u zakonodavnoj vlasti na bilo kojem nivou.

Član 43.

Postupci prinudne naplate se definiraju kao mjere koje se poduzimaju da bi se osiguralo izmirenje porezne obaveze. Procedure i uvjeti za njihovu primjenu propisat će se podzakonskim aktima.

Postupci prinudne naplate se mogu primjenjivati samo za onu poreznu obavezu za koju je uručen nalog za plaćanje od Porezne uprave u skladu sa članom 41. ovog zakona, a ta porezna obaveza nije izmirena na vrijeme.

Nakon što poreznom obvezniku bude uručen nalog za plaćanje u skladu sa članom 3. stav 1. tačka (12) Zakona i ako porezna obaveza ostane neplaćena, rukovodilac nadležnog poreznog ureda donosi rješenje o pokretanju postupka prinudne naplate, a to rješenje dostavlja se poreznom obvezniku prije poduzimanja konkretnih mjera prinudne naplate.

Porezna uprava će svojim aktima odrediti informacije koje će biti uključene u rješenje o pokretanju postupka prinudne naplate.

Postupci prinudne naplate se mogu primjenjivati bilo kojim redoslijedom, a dva ili više postupaka se mogu primijeniti istovremeno. Imovina fizičkih lica koja se izuzima od postupaka prinudne naplate:

- finansijska pomoć od bilo koje vladine organizacije u Bosni i Hercegovini,

- lična pokretna imovina, predmeti za domaćinstvo, odjevni predmeti, namještaj, gorivo i zalihe hrane u vrijednosti do 2.500,00 KM (vrijednost procjenjuje Porezna uprava),

- alat koji koristi majstor ili zanatlija za svoj posao do vrijednosti od 1.000,00 KM (vrijednost određuje Porezna uprava),

- plaće u iznosu do 300,00 KM mjesečno,

- oprema za zaštitu od požara, lijekovi, medicinska oprema i medicinska pomoć.

U primjeni postupka prinudne naplate Porezna uprava može iskoristiti bilo koja ili sva prava koja su joj data po ovom zakonu.

Iznosi koji su naplaćeni, prema ovom poglavlju, a koji prelaze iznos porezne obaveze poreznog obveznika bit će predmetom poreznog odbitka ili povrata, u skladu sa procedurama iz Poglavlja XIV.

Član 44.

Postupak prinudne naplate počinje dan nakon dana kada je rok za plaćanje porezne obaveze iz naloga za plaćanje istekao.

Ako je podnesena molba za odgođeno plaćanje ili plaćanje u ratama, postupak prinudne naplate se može obustaviti i pokreću se postupci koji se tiču odgađanja, kako je predviđeno ovim zakonom i podzakonskim aktima.

Član 76.

Na rješenje Porezne uprave kojim se utvrđuje dodatno razrezana porezna obaveza u postupku kontrole ili na poreznu prijavu koju je Porezna uprava podnijela u ime poreznog obveznika, porezni obveznik ima pravo žalbe.

Žalba se neposredno predaje ili šalje poštom organu koji je donio prvostepeno rješenje u roku od osam (8) dana od dana prijema prvostepenog rješenja.

Kad prvostepeni organ nađe da je podnesena žalba dopuštena, pravovremena i izjavljena od ovlaštenog lica, a pobijano rješenje nije zamijenio novim rješenjem, u skladu sa zakonom, dužan je bez odgađanja, a najkasnije u roku od osam (8) dana od dana prijema žalbe poslati žalbu Ministarstvu na rješavanje.

Ministarstvo kao drugostepeni organ rješava po žalbi u roku od trideset (30) dana od dana prijema žalbe od prvostepenog organa.

Žalba odlaže izvršenje rješenja.

Član 78.

Protiv rješenja drugostepenog organa dopuštena je tužba nadležnom sudu u Federaciji.

Tužba nadležnom sudu u Federaciji podnosi se u roku od trideset (30) radnih dana od dana prijema rješenja drugostepenog organa.

Podnošenje tužbe nadležnom sudu u Federaciji ne odlaže izvršenje rješenja Porezne uprave.

15. Zakon o privrednim društvima ("Službene novine Federacije BiH" br. 81/15 i 75/21) u relevantnom dijelu glasi:

Član 5.
(Odgovornost za obaveze)

(1) Svaki član društva sa neograničenom solidarnom odgovornošću i komplementar u komanditnom društvu odgovara za obaveze društva neograničeno solidarno cjelokupnom svojom imovinom.

(2) Komanditor u komanditnom društvu, dioničar u dioničkom društvu i vlasnik udjela društva sa ograničenom odgovornošću ne odgovara za obaveze društva, osim kada:

a) koristi društvo za postizanje ličnog cilja koji nije saglasan ciljevima drugih članova i društva u cjelini;

b) upravlja imovinom društva kao svojom imovinom;

c) koristi društvo za prevaru ili oštećenje svojih povjerilaca;

d) utiče na smanjenje imovine društva u svoju korist ili korist trećih lica, ili utiče da društvo preuzme obaveze iako je znao ili morao znati da društvo nije ili neće biti sposobno da izvrši svoje obaveze.

16. Zakon o obligacionim odnosima ("Službeni list SFRJ" br. 29/78, 39/85, 45/89 i 57/89, "Službeni list RBiH" br. 2/92, 13/93 i 13/94 i "Službene novine FBiH" br. 29/03 i 42/11). Za potrebe ove odluke koristi se neslužbeni prečišćeni tekst propisa sačinjen u Ustavnom sudu BiH, kako je objavljen u službenim glasilima jer nije objavljen na svim službenim jezicima i pismima, a koji u relevantnom dijelu glasi:

Osnovi odgovornosti

Član 154.

(1) Ko drugome prouzrokuje štetu dužan je naknaditi je, ukoliko ne dokaže da je šteta nastala bez njegove krivice.

(2) Za štetu od stvari ili delatnosti, od kojih potiče povećana opasnost štete za okolinu, odgovara se bez obzira na krivicu.

(3) Za štetu bez obzira na krivicu odgovara se u drugim slučajevima predviđenim zakonom.

Šteta

Član 155.

Šteta je umanjenje nečije imovine (obična šteta) i sprečavanjе njezina povećanja (izmakla korist), a i nanošenje drugom fizičkog ili psihičkog bola ili straha (nematerijalna šteta).

Član 166.

Ako pored roditelja odgovara za štetu i dete, njihova je odgovornost solidarna.

Solidarna odgovornost

Član 206.

(1) Za štetu koju je više lica prouzrokovalo zajedno, svi učesnici odgovaraju solidarno.

(2) Podstrekač i pomagač, kao i onaj koji je pomogao da se odgovorna lica ne otkriju odgovaraju solidarno sa njima.

(3) Solidarno odgovaraju za prouzrokovanu štetu i lica koja su je prouzrokovala radeći nezavisno jedno od drugog, ako se ne mogu utvrditi njihovi udeli u prouzrokovanoj šteti.

(4) Kad je nesumnjivo da je štetu prouzrokovalo neko od dva ili više određenih lica koja su na neki način međusobno povezana, a ne može se utvrditi koje je od njih štetu prouzrokovalo, ta lica odgovaraju solidarno.

Član 207.

Naručilac i izvođač radova na nepokretnosti solidarno odgovaraju trećem licu za štetu koja mu nastane u vezi sa izvođenjem radova.

Sadržina solidarnosti dužnika

Član 414.

(1) Svaki dužnik solidarne obaveze odgovara poveriocu za celu obavezu i poverilac može zahtevati njeno ispunjenje od koga hoće sve dok ne bude potpuno ispunjena, ali kad jedan dužnik ispuni obavezu, ona prestaje i svi se dužnici oslobađaju.

(2) Od više solidarnih dužnika, svaki može dugovati sa drugim rokom ispunjenja, pod drugim uslovima i uopšte sa različitim odstupanjima.

Prebijanje

Član 415.

(1) Svaki solidarni dužnik može se pozvati na prebijanje koje je izvršio njegov sadužnik.

(2) Solidarni dužnik može potraživanje svoga sadužnika prema povjeriocu prebiti sa povjeriočevim potraživanjem, ali samo za onoliko koliko iznosi deo duga tog sadužnika u solidarnoj obavezi.

Solidarna odgovornost nalogoprimca

Član 757.

Ako je vršenje nekog posla povereno nekolicini istim nalogom da ga zajednički vrše, oni odgovaraju solidarno za obaveze iz tog naloga, ako što drugo nije ugovoreno.

Solidarna odgovornost nalogodavca

Član 764.

Ako je više njih poverilo nalogoprimcu izvršenje naloga, oni mu odgovaraju solidarno.

Solidarnost jemaca

Član 1005.

Više jemaca nekog duga odgovaraju solidarno, bez obzira na to da li su jemčili zajedno, ili se svaki od njih obavezao prema poveriocu odvojeno, izuzev kada je ugovorom njihova odgovornost uređena drukčije.

Pravo jemca jednog solidarnog dužnika

Član 1014.

Jemac jednog od više solidarnih dužnika može zahtevati od bilo koga od njih da mu naknadi ono što je isplatio poveriocu, kao i troškove.

17. Zakon o porezu na dohodak ("Službene novine Federacije BiH" br. 10/08, 9/10, 44/11, 7/13 i 65/13) u relevantnom dijelu glasi:

Član 45.

Fizička i pravna lica i organizacije koje prouzrokuju povredu odredaba ovog Zakona ili propuste da ih ispoštuju, podliježu odgovarajućoj kazni za porezni prekršaj koja je propisana u čl. od 80. do 94. Zakona o Poreznoj upravi.

18. Odluka Ustavnog suda Federacije BiH broj U-14/10 od 9. marta 2011. godine o ustavnosti člana 16. Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o poreznoj upravi ("Službene novine Federacije BiH" broj 40/10) u relevantnom dijelu glasi:

"[...] Konfuzija u tom pravcu, koja je nastala prvenstveno zbog oprečnih odredbi Zakona o izmjenama i dopunama i Zakona o privrednim društvima, kao i nepropisivanje u Zakonu o izmjenama i dopunama uslova odgovornosti osnivača-fizičkih lica, dovodi u pitanje test zakonitosti, odnosno ispunjavanje uslova zakonitosti pri miješanju države u imovinu pojedinca. [...]

Imajući u vidu navedeno, mišljenje je Ustavnog suda Federacije da se Zakonom o izmjenama i dopunama ne može proširivati odgovornost osnivača - fizičkih lica mimo odgovornosti utvrđene Zakonom o privrednim društvima" (ibid. tačka 11.). [...]

Izvršavajući odluku Ustavnog suda Federacije BiH, Parlament Federacije BiH je usvojio Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o poreznoj upravi ("Službene novine Federacije BiH", broj 27/12 od 28. marta 2012. godine), te su iz teksta člana 29. stava (1) alineje 1. Zakona o poreznoj upravi brisane riječi: "ili osnivač".

V. Dopustivost

19. Pri ispitivanju dopustivosti zahtjeva Ustavni sud je pošao od odredbi člana VI/3.c) Ustava Bosne i Hercegovine.

20. Član VI/3.c) Ustava Bosne i Hercegovine glasi:

c) Ustavni sud je nadležan u pitanjima koja mu je proslijedio bilo koji sud u Bosni i Hercegovini u pogledu toga da li je zakon, o čijem važenju njegova odluka ovisi, kompatibilan sa ovim Ustavom, sa Evropskom konvencijom o ljudskim pravima i osnovnim slobodama i njenim protokolima, ili sa zakonima Bosne i Hercegovine; ili u pogledu postojanja ili domašaja nekog opšteg pravila međunarodnog javnog prava koje je bitno za odluku suda.

21. Zahtjev za ocjenu ustavnosti podnio je Kantonalni sud u Tuzli (sudija Predrag Krsmanović), čime je ispunjen prvi uvjet iz člana VI/3.c) Ustava Bosne i Hercegovine, što znači da je zahtjev podnijelo ovlašteno lice iz člana VI/3.c) Ustava Bosne i Hercegovine (vidi Ustavni sud, Odluka o dopustivosti i meritumu broj U-5/10 od 26. novembra 2010. godine, tač. 7–14, objavljena u "Službenom glasniku Bosne i Hercegovine" broj 37/11 i dostupna na www.ustavnisud.ba).

22. Imajući u vidu odredbe člana VI/3.c) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 19. stav (1) Pravila Ustavnog suda, Ustavni sud smatra da je ovaj zahtjev dopustiv zato što ga je podnio ovlašteni subjekt, te stoga što ne postoji nijedan formalni razlog iz člana 19. stav (1) Pravila Ustavnog suda zbog kojeg zahtjev ne bi bio dopustiv.

VI. Meritum

23. Podnosilac zahtjeva smatra da osporene odredbe čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi nisu u skladu sa članom II/3.e) i članom II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine, odnosno u skladu sa članom 6. Evropske konvencije za zaštitu ljudskih prava i osnovnih sloboda (u daljnjem tekstu: Evropska konvencija) i članom 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju.

24. Osporeni članovi Zakona o Poreznoj upravi glase:

Član 29.

Fizičko lice je odgovorno za porez, kaznu ili kamatu koju pravno lice ili druga organizacija ne obustavi pravilno ili ne naplati odnosno ne izvrši uplatu na odgovarajući račun:

- ako je to fizičko lice direktor pravnog lica ili organizacije ili

- ako je to fizičko lice ovlašteno da raspolaže sredstvima ili odobrava trošenje sredstava pravnog lica ili organizacije.

Porezna obaveza pravnog lica ili organizacije za koju su fizičko lice ili fizička lica odgovorna u skladu sa ovim članom bit će solidarna odgovornost pravnog lica ili organizacije i fizičkog lica ili fizičkih lica dok se porezna obaveza ne naplati u punom iznosu od bilo kojeg solidarno odgovornog lica. Porez, kazna i kamata ni pod kojim uvjetima ne mogu biti naplaćeni dva ili više puta.

Član 30.

Fizičko lice iz člana 29. ovog zakona je također odgovorno za druge poreze pravnog lica ili organizacije:

- ako je to fizičko lice primilo nalog za plaćanje kojim se dokumentuje činjenica da pravno lice ili organizacija nije izvršilo uplatu porezne obaveze i

- ako je to fizičko lice nakon toga odobrilo trošenje sredstava ili usmjerilo sredstva u neke druge svrhe, a ne u svrhe izmirivanja porezne obaveze.

Porezna obaveza fizičkog lica, prema ovom stavu, neće prelaziti iznos sredstava koje je, nakon prijema naloga, to fizičko lice potrošilo u druge svrhe, a ne u svrhe izmirivanja porezne obaveze.

Stav 2. člana 29. ovog zakona primjenjuje se i na ovaj član.

25. Prema praksi Ustavnog suda, koja je usklađena s praksom Evropskog suda, član 6. Evropske konvencije nije ratione materiae primjenjiv na postupke u kojim je odluka donesena na osnovu poreznog zakonodavstva (vidi Ustavni sud, Odluka o dopustivosti i meritumu broj AP-5187/17 od 30. oktobra 2019. godine, dostupna na www.ustavnisud.ba). Razmatrajući navode koji su se ticali kršenja prava na imovinu, Ustavni sud je ukazao da je apelant bio lice kojem su obaveze nametnute upravo na osnovu osporenih čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi. Nadalje, Ustavni sud je u tom predmetu zaključio da nije povrijeđeno apelantovo pravo na imovinu iz člana 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju. Naime, Ustavni sud je naveo da apelantova solidarna odgovornost za neplaćene porezne obaveze preduzeća kao direktora tog preduzeća ima osnov u odredbi člana 29. Zakona o Poreznoj upravi "kako u tekstu te odredbe prije donošenja navedene presude Ustavnog suda FBiH tako i nakon njenog donošenja, koji je naknadno i usaglašen s odlukom Ustavnog suda FBiH", te da je miješanje u apelantovo pravo na imovinu bilo zakonito. Osim toga, Ustavni sud je zaključio i da je takvo miješanje imalo legitiman interes (obaveza plaćanja i reguliranje sistema prinudne naplate poreznih obaveza), te da je miješanjem uspostavljen i pravičan balans između javnog interesa i apelantovog prava na imovinu (idem., tač. 42–45).

26. U konkretnom slučaju, u kojem se osporava ustavnost odredbi čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi, Ustavni sud će navode podnosioca zahtjeva također ispitati kroz standarde prava na imovinu iz člana II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju.

27. Član II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine u relevantnom dijelu glasi:

Sva lica na teritoriji Bosne i Hercegovine uživaju ljudska prava i slobode iz stava 2. ovog člana, što uključuje:

k) Pravo na imovinu.

28. Član 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju u relevantnom dijelu glasi:

Svaka fizička ili pravna osoba ima pravo na mirno uživanje svoje imovine. Niko ne može biti lišen svoje imovine, osim u javnom interesu i pod uvjetima predviđenim zakonom i općim načelima međunarodnog prava.

Prethodne odredbe, međutim, ni na koji način ne umanjuju pravo države da primjenjuje zakone koje smatra potrebnim da bi regulirala korištenje imovine u skladu s općim interesom, ili da bi osigurala plaćanje poreza ili drugih doprinosa ili kazni.

29. Ustavni sud naglašava da je prema ustaljenoj praksi Evropskog suda, oporezivanje, u načelu, miješanje u pravo na imovinu lišavanjem poreznog dužnika imovine, odnosno iznosa novca koji mora platiti na ime poreza (vidi Evropski sud, Sotiriadis protiv Grčke, odluka od 8. novembra 2022. godine, predstavka broj 73489/17, tačka 14). Opća načela za procjenu da li je miješanje u skladu sa članom 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju su dobro utvrđena i u praksi Evropskog i Ustavnog suda. Naime, miješanje u pravo na imovinu mora biti "u skladu sa zakonom", mora biti u javnom interesu i mora postojati pravična ravnoteža između javnog interesa i prava na imovinu, vodeći računa o širokom polju slobodne procjene koju država uživa kada su u pitanju opće mjere ekonomske ili socijalne strategije, kao i prilikom uobličavanja i provođenja politike u oblasti oporezivanja (vidi Evropski sud, Iofil AE protiv Grčke, odluka od 7. septembra 2021. godine, predstavka broj 50598/13, tač. 32–36). Ustavni sud će iste ove kriterije primijeniti i u ovom predmetu u kojem treba ispitati usklađenost osporenih odredbi Zakona o Poreznoj upravi sa članom II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine, odnosno sa članom 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju.

30. U konkretnom slučaju, osporeni čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi daju pravo javnoj vlasti da se, pod određenim uvjetima, umiješa u pravo na imovinu direktora pravnog lica ili fizičkog lica ovlaštenog da raspolaže finansijskim sredstvima ukoliko pravno lice nije u potpunosti ispunilo svoje porezne obaveze. Dakle, u apstraktnom smislu, može se reći da osporeni članovi Zakona o Poreznoj upravi propisuju miješanje u imovinu određenim licima pod određenim uvjetima.

31. Ustavni sud najprije smatra da je neosnovano problematiziranje prava nadležnog zakonodavca da Zakonom o Poreznoj upravi propiše da, pod određenim uvjetima, može doći do miješanja u pravo na imovinu fizičkih lica iz čl. 29. i 30. navedenog zakona, na način kako je to propisano. U vezi s pitanjem solidarne odgovornosti ovih fizičkih lica za dug pravnog lica po osnovu neplaćenog poreza, Ustavni sud ukazuje da podnosilac zahtjeva smatra da je takvu vrstu odgovornosti trebalo eksplicitno i posebno urediti Zakonom o Poreznoj upravi. U vezi s tim, kako je to istakla i Vlada u svom odgovoru, Ustavni sud zapaža da je odredbama ZOO propisano koja se lica u slučaju nastanka određene vrste obligacija (šteta, ugovor, dug itd.) imaju smatrati solidarno odgovornim i pod kojim uvjetima. To jasno proizlazi iz čl. 166, 206, 207, 414, 757, 764. i 1005. ZOO. Osim ZOO, i drugi zakoni sadrže odredbe o solidarnoj odgovornosti, bez posebnog definiranja šta takva odgovornost znači u kontekstu pojedinog zakona. Naprimjer, Zakon o javnim preduzećima Federacije BiH ("Službene novine Federacije BiH" br. 8/05, 81/08, 22/09 i 109/12) u članu 13. stav 3. propisuje: "U slučaju iz stava 2. ovog člana direktor je solidarno odgovoran sa izvršnim direktorima za izvršenje povjerenog zadatka" ili Zakon o zaštiti žiranata u Federaciji BiH ("Službene novine Federacije BiH" broj 100/13 od 18. decembra 2013. godine) u članu 7. stav 15. propisuje: "Odredba po kojoj žirant neće vraćati kredit prije nego što povjerilac preduzme sve radnje iz prethodnog stava ovog člana, a ukoliko ipak dođe do otplate kredita žiranta, visina rate ne smije prelaziti 1/3 redovnih primanja svakog žiranta pojedinačno i svih žiranata solidarno." Dakle, pravila o solidarnoj odgovornosti, onako kako su utvrđena u ZOO, primjenljiva su i u slučajevima u kojim se drugim zakonima propisuje solidarna odgovornost, pa tako i odnosu na Zakon o Poreznoj upravi, bez potrebe da se to pitanje posebno uredi Zakonom o Poreznoj upravi, kako to navodi podnosilac zahtjeva.

32. Neosnovano je i ukazivanje podnosioca zahtjeva na član 5. stav 2. Zakona o privrednim društvima. Naime, navedenim članom je propisana odgovornost vlasnika društava za obaveze pravnog lica koje je u njihovom vlasništvu (vidi tačku 15. ove odluke). Međutim, fizička lica iz osporenih čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi nisu ista lica na koja se odnosi član 5. stav 2. Zakona o privrednim društvima. Stoga su neosnovani navodi podnosioca zahtjeva da se osporenim odredbama Zakona o Poreznoj upravi utvrđuje navodno šira odgovornost za lica iz osporenih čl. 29. i 30. u odnosu na odredbe člana 5. stav 2. Zakona o privrednim društvima. Naprotiv, radi se o drugim licima i o potpuno različitoj situaciji od one koju je razmatrao Ustavni sud Federacije BiH u odluci na koju se podnosilac zahtjeva poziva (vidi tačku 18. ove odluke). Imajući u vidu predmet i sadržaj Zakona o Poreznoj upravi, Ustavni sud smatra da ovaj zakon jeste najpogodniji da sadrži odredbe ko je sve, osim pravnog lica, odgovoran za neplaćene porezne obaveze tog pravnog lica.

33. Nadalje, za usklađenost osporenih članova Zakona o Poreznoj upravi s Ustavom Bosne i Hercegovine bez ikakvog je značaja navodna dilema podnosioca zahtjeva o tome "može li Porezna uprava sama voditi upravni postupak u kojem bi utvrđivala solidarnu odgovornost licima iz čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi ili taj postupak treba da pokrenu i vode društveno-političke zajednice koje su povjerioci poreza pred nadležnim sudom u parničnom postupku". U vezi s tim, Ustavni sud ponavlja da javna vlast uživa široko polje slobodne procjene u reguliranju porezne politike, a to uključuje i način na koji će nadležni porezni organi, konkretno Porezna uprava, provoditi postupak u ovakvim slučajevima. U konkretnom slučaju, Ustavni sud zapaža da je Zakonom o Poreznoj upravi osnovana Porezna uprava kao osnovni organ javne vlasti za kontrolu, sakupljanje i naplatu poreza. Osim toga, navedenim zakonom su detaljno propisana prava i obaveze službenih lica, procedure naplate poreza, izjavljivanje pravnih lijekova i sl. (vidi tačku 12. ove odluke).

34. Podnosilac zahtjeva smatra da su osporene zakonske odredbe neustavne i zbog toga što "[…] ne propisuju bilo kakve uvjete […]" za solidarnu odgovornost fizičkih lica koja se navode u čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi. Međutim, osporeni član 30. stav 1. tač. 1. i 2. upravo propisuje uvjete koji trebaju biti ispunjeni da bi se fizička lica iz člana 29. mogla smatrati solidarno odgovornim za neplaćene porezne dugove pravnog lica. Na ovo je ukazala i Vlada u odgovoru na zahtjev istakavši da pretpostavke za odgovornost solidarnog poreznog dužnika za porezni dug pravnog lica moraju biti kumulativno ispunjene, i to: a) nemogućnost naplate duga od poreznog obveznika primjenom svih mjera prinudne naplate (osporeni član 29. stav 1), i b) dokazano postupanje direktora ili fizičkog lica odgovornog za plaćanje koje ima obilježje zloupotrebe prava (osporeni član 30. stav 2). Dakle, netačni su navodi podnosioca zahtjeva da osporeni članovi Zakona o Poreznoj upravi ne propisuju "bilo kakve uvjete" za solidarnu odgovornost fizičkih lica za porezne dugove pravnog lica. Podnosilac zahtjeva također smatra da bi kao uvjet za solidarnu odgovornost trebalo biti propisano da su fizička lica iz osporenih članova Zakona o Poreznoj upravi ostvarila određene pogodnosti od pravnog lica koje nije izmirilo dospjele porezne dugove. Međutim, kako je to i Vlada ukazala, "institut solidarne odgovornosti je već definiran odredbama ZOO i on ne uključuje ostvarivanje pogodnosti i koristi na strani štetnika, već nastanak štete i određivanje odgovornog lica za njen nastanak". U vezi s tim, Ustavni sud je već utvrdio da to što Zakon o Poreznoj upravi ne regulira na drugačiji način institut solidarne odgovornosti od onoga kako je on reguliran u ZOO ne pokreće pitanje usklađenosti osporenih odredbi Zakona o Poreznoj upravi s Ustavom Bosne i Hercegovine.

35. Sve navedeno ukazuje da osporeni čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi imaju sav potreban "kvalitet" zakona u smislu Ustava Bosne i Hercegovine i Evropske konvencije. Osim toga, osporeni članovi Zakona o Poreznoj upravi su jasni i predvidivi, a podnosilac zahtjeva to nije ni osporio. Naime, iz teksta osporenih članova jasno proizlazi da direktor pravnog lica ili lice ovlašteno za raspolaganje finansijskim sredstvima mogu računati da se, pod određenim uvjetima, javna vlast može umiješati u njihovu imovinu.

36. Nadalje, osporene odredbe Zakona o Poreznoj upravi su nesporno u javnom interesu, tj. u interesu efikasne naplate poreza od kojih se finansira javna vlast, kao i njene nadležnosti od kojih zavisi društvo u cjelini, na šta je ukazala i Vlada u odgovoru na zahtjev. Imajući u vidu navedeno, Ustavni sud smatra da su neosnovani navodi podnosioca zahtjeva da za uspostavljanje solidarne odgovornosti fizičkog lica koje nije porezni dužnik, kao odgovornih lica u pravnom licu koje nije izmirilo porezne obaveze, kako je to propisano osporenim odredbama, ne postoji razuman i opravdan javni interes.

37. Prilikom ocjene proporcionalnosti Ustavni sud zapaža da osporene odredbe sadrže jasne, precizne i razumne uvjete za miješanje u pravo na imovinu fizičkih lica iz čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi, kao i da propisuju način za zaštitu njihovih prava. Ti uvjeti su detaljno navedeni u odredbama člana 30. stav 1. alineje 1. i 2. U vezi s tim je važno primijetiti da zakon propisuje da nadležni organ mora dokazati da je odgovorno fizičko lice zloupotrijebilo svoje pravo prije nego što se ta lica mogu smatrati solidarno odgovornim za neplaćene porezne obaveze pravnog lica u kojem su zaposleni. Propisivanjem ovakvih uvjeta za utvrđivanje solidarne odgovornosti odgovornih fizičkih lica za porezne dugove pravnog lica ne stavlja se "pretjeran teret" na ta lica, čime je zadovoljen i zahtjev proporcionalnosti. Također, Ustavni sud smatra da je neosnovan navod podnosioca zahtjeva da se ista svrha može postići članom 45. Zakona o porezu na dohodak (vidi tačku 17. ove odluke), kojim se fizičkim i pravnim licima propisuje kazna za porezne prekršaje. Naime, kazna za porezne prekršaje ima drugi cilj i sasvim se razlikuje od instituta solidarne odgovornosti za neplaćene porezne obaveze pravnog lica, čija svrha nije kažnjavanje odgovornih, već naplata dugujućih poreza.

38. Konačno, Ustavni sud ukazuje na predmet Evropskog suda Lekić protiv Slovenije koji je pokrenuo slovenski državljanin, koji je bio direktor i član jednog trgovačkog društva. Predmet se ticao podnosiočevog prava na imovinu u vezi sa zakonom kojim je uveden postupak brisanja neaktivnih i insolventnih preduzeća koja su nastala u bivšoj SFRJ i propisana solidarna odgovornost članova ličnom imovinom ukoliko u određenom roku nisu podnijeli zahtjev za likvidaciju tih društava. Evropski sud je nakon detaljne analize utvrdio da su nadležna tijela uložila istinske napore kako bi postigla pravednu ravnotežu između interesa povjerilaca brisanih trgovačkih društava i interesa članova takvih društava. Osporena mjera, prema mišljenju Evropskog suda, nije nametnula ni pretjerani individualni teret podnosiocu zahtjeva imajući u vidu učestvovanje podnosioca zahtjeva u vođenju društva, iznos duga koji je platio i nacionalni kontekst u relevantnom periodu (vidi Evropski sud, Lekić protiv Slovenije (VV), presuda od 11. decembra 2018. godine, predstavka broj 36480/07, tač. 113–130).

39. Imajući u vidu sve navedeno, Ustavni sud smatra da su čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi u skladu sa članom II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine i članom 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju.

VII. Zaključak

40. Ustavni sud zaključuje da su čl. 29. i 30. Zakona o Poreznoj upravi u skladu sa članom II/3.k) Ustava BiH i članom 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju kada je miješanje u pravo na imovinu propisano zakonom, slijedi legitiman cilj u javnom interesu i kada je postignut razuman odnos proporcionalnosti u zaštiti prava solidarnih dužnika i zaštiti javnog interesa.

41. Na osnovu člana 59. st. (1) i (3) Pravila Ustavnog suda, Ustavni sud je odlučio kao u dispozitivu ove odluke.

42. Prema članu VI/5. Ustava Bosne i Hercegovine, odluke Ustavnog suda su konačne i obavezujuće.

Predsjednica
Ustavnog suda Bosne i Hercegovine
Valerija Galić, s. r.